Erscheinungsdatum 16.01.2022 / Artikel aus PKF Nachrichten 01/2023
von StBin Anna Karin Spångberg Zepezauer

Seit dem 1.1.2022 müssen in einigen Bundesländern auf allen neuen Nicht-Wohngebäuden wie Firmendächern oder Hallen Photovoltaik-Anlagen installiert werden. Durch die nachhaltig ansteigenden Energiekosten wird diese Entwicklung noch zusätzlich forciert. Neben laufenden ertrag- und umsatzsteuerrechtlichen Fragestellungen ergeben sich vermehrt Gestaltungsfragen im Hinblick auf Erwerb, Betrieb und Veräußerung. Im ersten Teil dieses Beitrags stellen wir ausgehend von der grundsätzlichen steuerlichen Einordnung die ertragsteuerlichen Neuregelungen im Jahressteuergesetz 2022 dar. Im zweiten Teil werden dann insbesondere die neuen Bestimmungen zur Umsatzsteuer folgen.

Bisherige grundsätzliche Einordnung

(1) Ertragsteuer: Im Regelfall wird der mit einer Photovoltaik (PV)-Anlage erzeugte Strom ganz oder teilweise an den Netzbetreiber verkauft. Dieses wirtschaftliche Handeln stellt steuerrechtlich einen Gewerbebetrieb dar. Die Finanzverwaltung räumte bis 2021 den Betreibern kleinerer PV-Anlagen auf Antrag einen Verzicht auf die ertragsteuerliche Erfassung ein.

(2) Umsatzsteuer: Wer eine PV-Anlage betreibt, wird regelmäßig umsatzsteuerlich zum Unternehmer. Dies galt bisher auch für Hausbesitzer, die ihr Haus selbst bewohnen und sonst keiner unternehmerischen Tätigkeit nachgehen, sofern der erzeugte Strom regelmäßig ganz oder teilweise in das öffentliche Netz eingespeist wird.

(3) Gewerbesteuer: Ab 2019 wurde gesetzlich geregelt, dass kleinere Anlagen von der Gewerbesteuer bis 10 kWp befreit sein können. Sofern Gewerbesteuer anfällt, kann diese weitgehend durch Anrechnung auf die Einkommensteuer ausgeglichen werden.

Mit dem Jahreswechsel ist es nun in allen Bereichen zu sehr grundsätzlichen Neuerungen gekommen, die hier nachfolgend hinsichtlich der ertragsteuerlichen Wirkungen und dann in Teil II insbesondere zur umsatzsteuerlichen Behandlung vorgestellt werden.

Ertragsteuerliche Änderungen

Das in 2022 abgeschlossene Gesetzgebungsverfahren endete mit einer besonderen Überraschung: Ertragsteuerlich wurde mit dem JStG 2022 eine steuerbefreiende Vorschrift mit Wirkung schon ab dem 1.1.2022 eingefügt.

Steuerbefreiung mit Leistungsgrenzen

Bei der Einkommensteuer wurde innerhalb eines definierten Rahmens eine zwingende Steuerbefreiung vorgesehen; es gibt also insoweit kein Wahlrecht mehr. Die Grenzlinie für die zulässige Größe der Anlagen ist nun gesetzlich klar definiert; es kommt auf die Bruttonennleistung laut Marktstammdatenregister an. Diese mit dem JStG 2022 in Kraft gesetzten Änderungen bei der Einkommensteuer gelten rückwirkend ab dem 1.1.2022 bzw. gelten für alle Anlagen, die ab dem 1.1.2022 geliefert und installiert worden sind.

Gesetzlich vorgeschrieben ist nun, dass Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von Photovoltaik-Anlagen auf Einfamilienhäusern oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden mit einer Leistung von bis zu 30 kWp (peak) steuerfrei sind. Für PVAnlagen auf überwiegend zu Wohnzwecken genutzten sonstigen Gebäuden gilt diese gesetzliche Verankerung einer Einkommensteuerbefreiung bei einer Leistung von bis zu 15 kWp (peak). In der endgültigen Fassung sind Mischgebäude, die nicht überwiegend Wohnzwecken dienen, umfasst: Immobilienbesitzer mit der Konstellation 51% gewerbliche Nutzung und 49% Wohnnutzung sind also ebenfalls befreit.

Die Steuerbefreiung ist im Falle mehrerer Anlagen begrenzt auf 100 kWp pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft.

Hinweis: Durch die Multiplikation mit der Zahl der Wohn- bzw. Gewerbeeinheiten werden nun auch große Anlagen aus der Besteuerung herausgenommen.

Vorschriften zur Zusammenrechnung

Für die Prüfung der neuen 30 kWp-Grenze ist keine Zusammenrechnung mehrerer Anlagen mehr vorzunehmen, abzustellen ist also auf die einzelne Anlage. Dies gilt grundsätzlich auch für die Multiplikationsgrenze (z.B. zwei 3-Familienhäuser: jeweils 3 x 15 kWp = 45 kWp je Objekt zulässig).

Eine Zusammenrechnung muss allerdings für die geplante Höchstgrenze von 100 kWp erfolgen; diese Grenze gilt für alle Anlagen eines Steuerpflichtigen oder einer Mitunternehmerschaft gemeinsam. Liegt die Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister der Anlagen eines Steuerpflichtigen also insgesamt über 100 kWp, greift die Steuerbefreiung für keine der Anlagen ein.

Die Zusammenrechnung kann nur erfolgen, wenn es sich um den identischen Rechtsträger handelt. Es darf also z.B. keine Zusammenrechnung der Anlagen zusammenveranlagter Ehegatten erfolgen und auch nicht, wenn eine Anlage von einer Einzelperson betrieben wird und weitere Anlagen in Personengesellschaften (GbR) mit anderen Personen.

Hinweis: Ebenso erfolgt keine Zusammenrechnung, wenn mehrere Mitunternehmerschaften vorliegen, die u.E. auch beteiligungsidentisch sein können.

Irrelevanz der Verwendung

Die beschriebene Steuerbefreiung gilt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Damit sind Einnahmen auch dann steuerfrei, wenn der erzeugte Strom vollständig in das öffentliche Stromnetz eingespeist, zum Aufladen eines privaten oder betrieblich genutzten E-Autos verbraucht oder von Mietern genutzt wird.

Betrieb mit nur steuerfreien Einnahmen

Werden in einem Betrieb ausschließlich steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb von begünstigten PV-Anlagen erzielt, ist kein Gewinn mehr zu ermitteln. Korrespondierend greift das Verbot für den Abzug von Betriebsausgaben.

Vermögensverwaltende Personengesellschaften

Bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften (z.B. Vermietungs-GbR) führt der Betrieb von PV-Anlagen, die die begünstigten Anlagengrößen nicht überschreiten, nicht zu einer gewerblichen Infektion der Vermietungseinkünfte. Damit können auch vermögensverwaltende Personengesellschaften künftig auf ihren Mietobjekten PV-Anlagen von bis zu 15 kWp je Wohn- und Gewerbeeinheit (max. 100 kWp) installieren und ihre Mieter mit selbst produziertem Strom versorgen, ohne steuerliche Nachteile befürchten zu müssen.

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