Das BMF hat mit Datum vom 10. Juli 2023 den Referentenentwurf und mit Datum vom 17. August 2023 den Regierungsentwurf zum Mindestbesteuerungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz (MinBestRL-UmsG) veröffentlicht. Die beiden Entwürfe folgen auf den Diskussionsentwurf vom 20. März 2023, welchen wir bereits in diesem Blogbeitrag näher beleuchtet haben.
Änderungen im Vergleich zum Diskussionsentwurf
Die beiden Entwürfe beinhalten neben Anpassungen des geplanten Mindeststeuergesetzes (MinStG) auch neue geplante Änderungen in anderen (Steuer-)Gesetzen.
Anpassungen im Referentenentwurf
Durch den Referentenentwurf hat sich der Umfang des geplanten MinStG von 89 auf 95 Paragrafen erhöht. Im Vergleich zum Diskussionsentwurf werden folgende wesentliche inhaltliche Neuerungen und Anpassungen vorgenommen:
Ausgangsgröße bei der Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlusts
In § 15 Abs. 1 S. 1 MinStG-E wird der Mindeststeuer-Jahresüberschuss bzw. Jahresfehlbetrag als Ausgangsgröße zur Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlusts neu eingeführt.
Ausgleichsansprüche in einer Mindeststeuergruppe
In § 3 Abs. 6 MinStG-E wird im Referentenentwurf neu geregelt, dass der inländische Gruppenträger, welcher Schuldner der Mindeststeuer ist, gegenüber den anderen deutschen Gruppengesellschaften, deren Ergänzungssteuerbeträge ihm zugerechnet werden, einen gesetzlichen Ausgleichsanspruch hat. Umgekehrt besteht bei Steuererstattungen eine Weitergabepflicht des Gruppenträgers an die anderen deutschen Geschäftseinheiten.
Wahlrechte bei der Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlusts
In den §§ 36 und 37 MinStG-E werden Wahlrechte für sog. Portfoliobeteiligungen (Beteiligung am Gewinn oder Kapital einer Gesellschaft mit einer Beteiligungsdauer von mindestens 12 Monaten) und Eigenkapitalbeteiligungen (Beteiligung am Gewinn oder Kapital einer Gesellschaft ohne Mindestbeteiligung und Beteiligungsdauer) eingeführt, welche zur Vereinfachung bei der Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlusts dienen sollen.
Beide eingeführten Wahlrechte gelten jeweils für fünf Jahre und sind jeweils einheitlich auszuüben.
Sonstige Änderungen
Neben den o. g. Änderungen werden auch Anpassungen beim Besteuerungszeitraum (§ 90 S. 2 MinStG-E) sowie bei den Bußgeldvorschriften (§ 93 MinStG-E) vorgenommen. Besteuerungszeitraum für die Mindeststeuer soll das Kalenderjahr sein. Die unterlassene, verspätete oder nicht in der vorgeschriebenen Weise erfolgte Abgabe sowie die nicht richtige oder unvollständige Abgabe des Mindeststeuer-Berichts soll mit einer Geldbuße in Höhe von bis zu 30.000 EUR belegt werden können.
Darüber hinaus werden Regelungen für den Vortrag eines Steuererhöhungsbetrags(§ 44 MinStG-E) ergänzt sowie Übergangsregelungen bei den gemischten Hinzurechnungsbesteuerungsregimen (§ 85 MinStG-E) geschaffen.
Neben den Anpassungen im MinStG sind im Referentenentwurf auch folgende Änderungen in anderen (Steuer-)Gesetzen vorgesehen:
Absenkung der Niedrigsteuergrenze
Die Niedrigsteuergrenze in § 8 Abs. 5 Außensteuergesetz (AStG), welche für die Hinzurechnungsbesteuerung von Bedeutung ist, soll ab dem Veranlagungszeitraum 2024 von 25 % auf 15 % abgesenkt werden. Damit kommt es zu einer Angleichung der Hinzurechnungsbesteuerung an die globale Mindestbesteuerung.
Elektronische Datenübermittlung der Mitteilung und Erklärungen zur Anwendung des AStG
Zukünftig sollen Mitteilungen und Erklärungen zur Anwendung des AStG elektronisch übermittelt werden. Hierzu gehören die Mitteilungen nach § 6 Abs. 5 AStG bei Stundungen oder Jahresratenzahlungen im Zusammenhang mit der Wegzugsbesteuerung und Feststellungserklärungen nach § 18 AStG im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung.
Ebenfalls im Referentenentwurf enthalten war zum einen die Abschaffung der Lizenzschranke gem. § 4j EStG und zum anderen die Abschaffung der Gewerbesteuerpflicht von Hinzurechnungsbeträgen. Diese beiden geplanten Änderungen haben den Weg in den Regierungsentwurf jedoch nicht geschafft, sodass beide Regelungen weiterhin bestehen bleiben. Bei der Lizenzschranke soll aber eine Anpassung der Niedrigsteuergrenze von 25 % auf 15 % vorgenommen werden.
Anpassungen im Regierungsentwurf
im Vergleich zum Referentenentwurf hat sich die Anzahl der Paragrafen im MinStG von 95 auf 96 erhöht. Der Regierungsentwurf beinhaltet dabei im wesentlichen Änderungen im Zusammenhang mit der im Februar 2023 veröffentlichten OECD Guidance sowie den Verbandsstellungnahmen zum Referentenentwurf. Inhaltlich wurden die nachfolgenden Anpassungen und Änderungen im MinStG vorgenommen:
Staatsfonds sind keine obersten Muttergesellschaften
In § 4 Abs. 3 S. 2 MinStG-E wird im Regierungsentwurf neu geregelt, dass ein Staatsfonds nicht als oberste Muttergesellschaft behandelt wird. Ein Staatsfonds ist gem. § 4 Abs. 3 S. 3 MinStG-E eine staatliche Einheit, deren Hauptzweck in der Verwaltung des Vermögens der öffentlichen Hand, einschließlich der damit verbundenen Investitionstätigkeiten, besteht.
Definition der ausgeschlossenen Einheiten
In § 5 Abs. 2 S. 2 MinStG-E wird die Definition der ausgeschlossenen Einheiten um qualifizierte Tochtergesellschaften ergänzt. Eine qualifizierte Tochtergesellschaft ist eine Einheit, deren Eigenkapitalanteile im gesamten Geschäftsjahr unmittelbar oder mittelbar vollständig von einer ausgeschlossenen Einheit im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 gehalten werden und wenn im Geschäftsjahr die Summe der Umsatzerlöse der Geschäftseinheiten der Unternehmensgruppe, ausgenommen der Umsatzerlöse ausgeschlossener Einheiten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 sowie des Satzes 1, weniger als 750 Millionen Euro und weniger als 25 Prozent der im Konzernabschluss ausgewiesenen Umsatzerlöse beträgt.
Behandlung von sog. „Push-Down-Accounting“
Im neu eingefügten § 15 Abs. 1 S. 2 und S. 3 MinStG-E wird die Behandlung von sog. „Push-Down-Accounting“, welches im Rahmen von Beteiligungserwerben angewendet wird, geregelt. Dabei werden Ergebnisse, die aus der Anwendung des Push-Down-Accounting resultieren, bei der Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlusts nicht berücksichtigt. Dies gilt nach S. 3 nur, wenn der Beteiligungserwerb nach dem 01.12.2021 stattgefunden hat.
Sonstige Änderungen
Neben den o. g. Änderungen werden auch Anpassungen im Zusammenhang mit Finanzinstrumenten vorgenommen. Zum einen regelt § 17 MinStG-E, dass es zu einer einheitlichen Behandlung von Finanzinstrumenten auf Ebene des Emittenten und des Inhabers kommen muss; zum anderen wird in § 20 Abs. 2 S. 2 MinStG-E ergänzt, dass bei zusammengesetzten Finanzinstrumenten der Dividendenkürzungsbetrag nur für den Teil der Dividende gewährt wird, der auf die Eigenkapitalkomponente des Finanzinstruments entfällt.
In § 91 Abs. 1 S. 7 MinStG-E wird eine Auskunftspflicht gesetzlich verankert. Diese besagt, dass alle Geschäftseinheiten verpflichtet sind der steuererklärungspflichtigen Geschäftseinheit alle benötigten Auskünfte zu erteilen.
Neben den Änderungen im MinStG wurden auch die nachfolgenden Anpassungen im Handelsgesetzbuch (HGB) vorgenommen, die im Zusammenhang mit dem MinStG stehen:
Latente Steuern
Der § 274 HGB wird dahingehend angepasst, dass Differenzen bei der Ermittlung latenter Steuern ausgenommen werden, die sich aus dem deutschen oder einem anderen ausländischen MinStG ergeben.
Angaben im Anhang
Die neu eingeführte Nr. 30a im § 285 HGB regelt, dass im Anhang Angaben über den Steueraufwand oder -ertrag gemacht werden müssen, der sich aus dem deutschen oder einem ausländischen MinStG ergibt. Dies gilt laut dem neu eingeführten Nr. 22a im § 314 HGB auch für Konzernanhänge.
Weiterer Zeitplan
Die MinBestRL muss bis zum Ende des Jahres 2023 in nationales Recht umgesetzt werden. Damit das MinBestRL-UmsG verkündet und die MinBestRL in nationales Recht umgesetzt werden kann, ist eine zeitnahe Verabschiedung des Gesetzes im Bundestag sowie die danach folgende Zustimmung im Bundesrat erforderlich.