Unter den Voraussetzungen des § 4 Abs. 6 S. 1 KStG können mehrere Betriebe gewerblicher Art jedoch im Rahmen eines steuerlichen Querverbundes zu einem einheitlichen BgA zusammengefasst werden.
Hierfür ist es erforderlich, dass
- die BgA gleichartig sind (§ 4 Abs. 6 S. 1 Nr. 1 KStG) oder
- zwischen den BgA nach dem Gesamtbild der Verhältnisse eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung besteht (§ 4 Abs. 6 S. 1 Nr. 2 KStG) oder
- es sich um BgA handelt, die der Versorgung der Bevölkerung mit Wasser, Gas, Elektrizität oder Wärme, dem öffentlichen Verkehr oder dem Hafenbetrieb dienen (§ 4 Abs. 6 S. 1 Nr. 3 i. V. m § 4 Abs. 3 KStG).
Bei der Zusammenfassung von mehr als zwei BgA war es nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung nicht erforderlich, dass jeder der beteiligten BgA mit jeweils jedem anderen zusammengefasst werden kann. Stattdessen wurde es als ausreichend betrachtet, wenn im Rahmen der sog. Kettenzusammenfassung eine gedanklich aneinander gereihte Zusammenfassung mehrerer BgA erfolgt. So wurde im nun entschiedenen Fall ein BgA Wasserversorgung mit einem Blockheizkraftwerk (BHKW) und einem Freibad zusammengefasst. Dies erfolgte in der Annahme, dass im ersten Schritt die BgA BHKW und Wasserversorgung nach § 4 Abs. 6 Nr. 3 KStG zu einem BgA „Versorgung“ zusammengefasst werden können und im Anschluss dieser nach § 4 Abs. 6 Nr. 2 KStG mit dem BgA Freibad zusammengefasst werden kann, da eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung zwischen dem BHKW und dem Freibad durch die Bereitstellung von Wärme vorlag.
Mit dem Urteil vom 29. August 2024 (V R 43/21) entschied der Bundesfinanzhof (BFH) nun, dass diese Kettenzusammenfassung unzulässig ist. Demnach müssen auch bei einer Zusammenfassung von mehr als zwei BgA die Voraussetzungen des § 4 Abs. 6 S. 1 Nr. 1 bis 3 KStG jeweils zwischen allen Betrieben, die zusammengefasst werden sollen, einzeln vorliegen. Mit diesem Urteil widerspricht der BFH dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 12.11.2009 (BStBl I 2009, 1303, Rz. 5 Satz 2 und 3).
Im oben dargestellten Streitfall wäre es für die Zusammenfassung nach § 4 Abs. 6 S. 1. Nr. 2 KStG somit erforderlich, dass auch eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung zwischen BgA Freibad und Wasserversorgung vorliegt.
Von der Rechtsprechung betroffen sein könnten ggf. auch die Fälle der sog. „Mitschlepptheorie“, in welchen mehrere Bäderbetriebe mit Versorgungsbetrieben zusammengefasst werden, obwohl nur eines der Bäder über ein BHKW verfügt und somit für die notwendige technisch-wirtschaftliche Verflechtung sorgen kann.
Welche Rechtsfolgen die geänderte Rechtsprechung für die Zukunft genau nach sich zieht, gilt es zunächst abzuwarten. Ob die Finanzverwaltung die Urteilsgrundsätze auch auf Fälle der Mitschlepptheorie anwenden wird, ist unklar. Bestehende Querverbund-Konstellationen, zu denen eine verbindliche Auskunft des zuständigen Finanzamtes vorliegt, genießen Bestandsschutz, solange die Auskunft nicht ausdrücklich von der Finanzverwaltung widerrufen wurde.